Fim da substituição tributária beneficiará produtores e distribuidores

28 de janeiro de 2025 às 19h19

O fim do mecanismo de substituição tributária (ST), considerado complexo e ultrapassado, é um dos pontos positivos da aprovação da regulamentação da Reforma Tributária, avaliam advogadas tributaristas. Pela ST, um contribuinte fica responsável por recolher o imposto devido por toda a cadeia comercial, até o consumidor final. Embora facilite a fiscalização por parte dos governos, o sistema é considerado burocrático e caro para os contribuintes substitutos (os responsáveis por pagar os tributos, que geralmente são os fabricantes ou distribuidores dos produtos).

O Projeto de Lei Complementar 68/24 (PLP 68/24) foi recentemente convertido na Lei Complementar 214/25 (LC 214/25) – após idas e vindas, a Câmara dos Deputados considerou que a sistemática da ST vai contra o princípio da simplicidade, introduzido no sistema tributário brasileiro pela Emenda Constitucional 132/23 (Reforma Tributária) e resolveu extingui-la para os novos tributos, o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS). “O fim da sistemática da ST nos tributos criados pela Reforma Tributária deve ter um impacto positivo nas cadeias comerciais antes afetadas pelo regime do ICMS-ST, beneficiando principalmente o produtor ou distribuidor, mas também o consumidor final. Isso porque o novo sistema de tributação promete ser mais simplificado, diminuindo a burocracia decorrente da aplicação da ST”, afirmam Fernanda Rizzo e Thiago Oliveira, associada e auxiliar jurídico do Vieira Rezende Advogados. Outro ponto é que o contribuinte substituto gastará menos tempo e recursos para aplicar corretamente a ST e cumprir todas as obrigações acessórias.

Sócia e associada do Freitas Ferraz Advogados, Júlia Swerts e Marina Guimarães também veem com bons olhos o fim da ST: “Entendemos que a substituição tributária é uma sistemática extremamente complexa, e que a simplificação do sistema tributário trará benefícios não apenas para os contribuintes, mas também para as autoridades fiscais, resultando em clareza do sistema e facilitando o cumprimento de obrigações acessórias e principais.” Elas lembram, ainda, que os contribuintes substitutos acabam comprometendo o fluxo de caixa porque devem adiantar o imposto em momento distinto da ocorrência do seu fato gerador – uma vez que pagam o imposto de outros contribuintes de forma antecipada, ao terem responsabilidade por apurar e recolher, além do tributo correspondente à operação própria, aquele que for devido pelas futuras etapas de circulação do produto ou mercadoria até o consumidor final.

Como será a transição

Rizzo e Oliveira explicam que os contribuintes hoje sujeitos à sistemática da ST devem se adaptar ao novo cenário a partir das regras de transição implementadas pela Lei Complementar. “Em específico quanto ao ICMS-ST, a principal regra de transição, objeto do PLP 108/2024, que ainda será votado no Senado, prevê que o contribuinte que tiver mercadoria com imposto retido em estoque no dia 31 de dezembro de 2032 poderá se creditar do montante devido de IBS, realizando a compensação em 12 parcelas mensais. Já para as empresas optantes do Simples Nacional, o estoque de mercadoria com ICMS-ST retido deverá ser objeto de repetição de indébito tributário.”

Outro ponto que exigirá adaptação é que os contribuintes substituídos, que hoje não recolhem o imposto, passarão a ter de fazê-lo quando o IBS e a CBS estiverem plenamente implementados e o período de transição entre o sistema atual e o futuro tiver terminado, em 2033. “Ao fim do período de transição, as pessoas jurídicas que anteriormente eram substituídas passarão a ter que recolher os tributos devidos por si mesmas. Logo, essas pessoas jurídicas terão de implementar sistemas para o recolhimento tributário devido nas suas operações, obrigação que antes era realizada por terceiros”, afirmam Swerts e Guimarães.

Na entrevista abaixo, as advogados do Vieira Rezende e do Freitas Ferraz abordam a ST e a sua extinção para os novos tributos.

- Por que o regime de substituição tributária (ST) é usualmente considerado complexo e ultrapassado?

Júlia Swerts e Marina Guimarães: A substituição tributária é uma técnica de arrecadação que desloca, do contribuinte para um responsável eleito, a obrigação de pagar o tributo incidente sobre determinada cadeia de circulação de mercadorias sujeitas a esse regime. Ou seja, nessa técnica, o substituto assume a responsabilidade de apurar e recolher, além do tributo correspondente à operação própria, aquele que for devido pelas futuras etapas de circulação do produto ou mercadoria até o consumidor final. Como ocorre um recolhimento antecipado de tributo, a base de cálculo comumente aplicada corresponde ao preço sugerido pelo fabricante/indústria, ou àquele fixado pelas autoridades fiscais (“pauta fiscal”), ou, até mesmo, ao preço de venda praticado pelo substituto somado a uma margem de valor agregado.

O principal objetivo dessa técnica é facilitar a fiscalização, já que, dessa forma, somente um contribuinte da cadeia irá recolher o imposto, reduzindo os problemas de arrecadação gerados por um varejo pulverizado.

A substituição tributária deveria ser um regime excepcional, uma vez que, em regra, o fato gerador do ICMS, por exemplo, é a circulação de mercadorias e a sua base de cálculo deve corresponder ao valor da transação.

No entanto, atualmente essa forma de tributação vem se afastando de sua intenção original, deixando de observar princípios constitucionais, como os da não-cumulatividade, da capacidade contributiva e da razoabilidade. Além disso, faltam parâmetros específicos para instituição da substituição tributária, permitindo aos Estados seu uso desregrado. Dessa forma, o fluxo de caixa dos substitutos acaba sendo comprometido, tendo em vista a necessidade de adiantamento do imposto em momento distinto da ocorrência do seu fato gerador em específico.

Em suma, o sistema é extremamente complexo, gerando dúvidas nos próprios contribuintes sobre a forma correta de arrecadação e quais os procedimentos para restituição de valores cobrados a maior.

Fernanda Rizzo e Thiago Oliveira: O regime de substituição tributária (ST), hoje amplamente aplicado ao ICMS, tem por objetivo simplificar a fiscalização e arrecadação do tributo, ao centralizar a cobrança do imposto em um ponto da cadeia comercial, geralmente o fabricante ou distribuidor, que fica responsável por recolher o imposto devido por toda a cadeia até o consumidor final. Entretanto, são diversas as críticas feitas ao sistema da ST. Os cálculos presumidos do imposto devido por toda a cadeia comercial – normalmente realizados a partir de bases presumidas que dificilmente refletem a realidade do mercado –, os intrincados processos de ressarcimento dos valores pagos a maior, os acúmulos de crédito e as inúmeras obrigações acessórias instituídas por cada Estado acabam por fazer da ST um sistema extremamente complexo, que aumenta a burocracia, o tempo e os valores despendidos pelas empresas para cumprir com suas obrigações tributárias. Além disso, o recolhimento antecipado do imposto acaba por afetar o fluxo de caixa do contribuinte substituto, que precisa recolher o tributo antes mesmo da venda ao consumidor, o que inclusive influencia o preço final do produto. Ademais, como o avanço tecnológico dos últimos anos permitiu ao Fisco ter um maior controle sobre as operações comerciais como um todo, até mesmo o principal objetivo da ST não mais a justifica, já que hoje existem outras formas de se evitar a sonegação fiscal.

- O PLP 68/24 extinguiu a substituição tributária para os novos impostos criados, o IBS e a CBS?

Júlia Swerts e Marina Guimarães: A redação do PLP 68/2024, aprovada pela Câmara dos Deputados, após o Senado, permitia que se fosse criado regime de substituição tributária para o IBS. No entanto, a redação sancionada pela presidência na forma da Lei Complementar nº 214/2025 não faz menção específica ao regime de substituição tributária, salvo em seu artigo 73 que determina que o recolhimento de IBS e CBS na importação de bens materiais será realizado pelo transportador, depositário ou beneficiário do regime aduaneiro especial. Apesar disso, é importante lembrar que o ICMS-ST permanecerá sendo recolhido dessa forma durante a transição da reforma, até sua completa extinção em 31/12/2032, e que durante esse período outras legislações poderão tentar alterar a sistemática de recolhimento dos novos tributos. Sendo assim, embora não haja menção específica para a substituição tributária do IBS e da CBS, é possível que ainda seja alterada a sistemática de recolhimento desses tributos nos próximos anos.

Fernanda Rizzo e Thiago Oliveira: Inicialmente, o PLP 68/2024 não previa a sistemática da ST para o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e nem para a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS). Porém, em votação do Senado Federal, foram incluídas no Projeto de Lei algumas possibilidades de aplicação da ST para estes tributos. Posteriormente, em votação da Câmara dos Deputados, a ST foi novamente retirada do Projeto, sob a justificativa de que esta sistemática vai contra o princípio da simplicidade, introduzido no sistema tributário brasileiro pela EC 132/2023 (Reforma Tributária). Destaca-se que o texto final do PLP, recentemente convertido na Lei Complementar nº 214 (LC 214/25), de 16 de janeiro de 2025, não prevê a ST para os tributos por ela instituídos.

- Considerando o período de transição para a implementação do IBS e da CBS, como as empresas que atuam como substituídas ou substitutas tributárias devem se adaptar ao novo cenário?

Júlia Swerts e Marina Guimarães: A partir de 2026, a CBS e o IBS passarão a ser testados nacionalmente, mas não serão efetivamente recolhidos. Para esse “teste”, as pessoas jurídicas serão obrigadas a emitir na nota fiscal um valor destacado do que corresponderia à porcentagem de CBS e de IBS sobre o produto vendido. Isso servirá para que a administração pública verifique a viabilidade do novo modelo e realize as adaptações necessárias. Em 2027, entra em vigor o Imposto Seletivo. Nesse mesmo ano, além da cobrança efetiva da CBS federal, serão extintos Pis e Cofins, IOF/Seguros e a isenção de IPI (exceto para os produtos industrializados na Zona Franca de Manaus).

A etapa de transição será encerrada em 2033, quando o IBS e a CBS serão definitivamente implementados. A cada cinco anos, os parlamentares farão nova avaliação dos efeitos da reforma. Ao fim do período de transição, as pessoas jurídicas que anteriormente eram substituídas passarão a ter que recolher os tributos devidos por si mesmas. Logo, essas pessoas jurídicas terão de implementar sistemas para o recolhimento tributário devido nas suas operações, obrigação que antes era realizada por terceiros.

Fernanda Rizzo e Thiago Oliveira: Considerando que o texto final do PLP, recentemente convertido na LC 214/25, não prevê a sistemática da ST para os tributos por ela instituídos – no caso, o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) e o Imposto Seletivo (IS) –, os contribuintes hoje sujeitos à sistemática da ST devem se adaptar ao novo cenário a partir das regras de transição implementadas pela Lei Complementar. Em específico quanto ao ICMS-ST, a principal regra de transição, objeto do PLP 108/2024, que ainda será votado no Senado, prevê que o contribuinte que tiver mercadoria com imposto retido em estoque no dia 31 de dezembro de 2032 poderá se creditar do montante devido de IBS, realizando a compensação em 12 parcelas mensais. Já para as empresas optantes do Simples Nacional, o estoque de mercadoria com ICMS-ST retido deverá ser objeto de repetição de indébito tributário.

- Como você avalia o fim dessa sistemática? A quem ela irá beneficiar?

Júlia Swerts e Marina Guimarães: Entendemos que a substituição tributária é uma sistemática extremamente complexa, e que a simplificação do sistema tributário trará benefícios não apenas para os contribuintes, mas também para as autoridades fiscais, resultando em clareza do sistema e facilitando o cumprimento de obrigações acessórias e principais.

Fernanda Rizzo e Thiago Oliveira: O fim da sistemática da ST nos tributos criados pela Reforma Tributária deve ter um impacto positivo nas cadeias comerciais antes afetadas pelo regime do ICMS-ST, beneficiando principalmente o produtor ou distribuidor, mas também o consumidor final. Isso porque o novo sistema de tributação promete ser mais simplificado, diminuindo a burocracia decorrente da aplicação da ST. Dessa forma, com a tributação ocorrendo em cada etapa da cadeia comercial, o fluxo de caixa do contribuinte que antes figurava como substituto não será afetado, e, inclusive, serão reduzidos significativamente os custos e o tempo antes despendidos pelas empresas para a aplicação correta da ST e cumprimento de todas suas obrigações acessórias.